CHAPITRE I : LE RECOURS AUX SOURCES ALLEMANDES : NATURE ET CARACTERISTIQUES DES PLANS COMPTABLES ALLEMANDS DE 1937 A 1947
L’un des ouvrages qui fait référence en Allemagne en matière de description et d’analyse des plans comptables est celui d’Erich Kosiol consacré aux « Plans Comptables allemands ». Ce livre important (plus de deux cent cinquante pages), publié en 1962, fait une large part à une analyse historique du développement des plans comptables allemands depuis 1910. La lecture de cet ouvrage permet de tirer trois enseignements majeurs pour ce qui concerne la normalisation comptable française.
Le premier enseignement (Kosiol 1962 page 244) c’est la confirmation du fait que la tradition allemande en matière de plans comptables est une tradition « moniste », héritée de E. Schmalenbach, qui privilégie des types de plans comptables dans lesquels la sphère de la production n’est pas dissociée de la sphère financière.[^9] L’un de ces (multiples) plans comptables monistes qui intéresse tout particulièrement les comptables français est le Plan Comptable du Reich (Reichs Kontenrahmen) publié, à l’intention des entreprises industrielles, le 11 novembre 1937 par les autorités hitlériennes[^10] et dont la liste des classes est donnée en Annexe 1.
Le deuxième enseignement c’est que très tôt les spécialistes allemands mettent au point des variantes de plans comptables monistes qui permettent de faire face à la diversité des types d’entreprises et de leurs capacités techniques. Par exemple, en 1940, les autorités du troisième Reich proposent aux entreprises des secteurs de l’artisanat un Plan Comptable du Reich simplifié[^11] qui présente les principales classes suivantes (Kosiol 1962 page 55):
- classe 0: Comptes d’immobilisation et de capitaux
- classe 1: Comptes financiers
- classe 2: Comptes de régularisation
- classe 3: Comptes de stocks de matières
- classe 4: Comptes de charge par nature
- classes 5 et 6: Réservées, éventuellement, à la comptabilité de gestion et non normalisées
- classe 7: Comptes de stocks de produits en cours et finis
- classe 8: Comptes de produits
- classe 9: Comptes de pertes et profits.
Par sa structure fondamentale, ce type de plan comptable reste moniste car il est toujours agencé selon le processus de la circulation des biens (approvisionnement-production-vente) et place donc la comptabilité du coût au centre du dispositif. Mais les classes 5 et 6 réservées à la comptabilité analytique ne sont pas normalisées ce qui permet différentes variantes d’organisation. A l’extrême, la comptabilité analytique (les classes 5 et 6) peut ne pas être tenue: dans ce cas, on arrive à un type de plan comptable qui comporte uniquement des classes de comptes réservées à la comptabilité générale (financière). Dans l’esprit des concepteurs des plans comptables allemands cette (dernière) situation ne devrait concerner (exceptionnellement) que de petites entreprises.[^12]
Le troisième enseignement c’est l’existence en Allemagne, dès 1938, de modèles de plan comptable dualistes. E. Kosiol montre très clairement que dès avant la dernière guerre mondiale le modèle moniste issu des travaux de E. Schmalenbach a subi des critiques et que certaines propositions concrètes de modèles de plan dualiste (avec dissociation de la comptabilité de gestion de la comptabilité financière) ont été faites. E. Kosiol cite notamment deux exemples de modèles de plans dualistes allemands, ou influencés par l’Allemagne :
Le premier modèle est l’oeuvre de Otto Bredt en 1938; selon E. Kosiol (1962 pages 258 à 260), cet auteur propose de réserver le plan comptable à la seule Comptabilité Générale (Haupt und Geschäfts Buchhaltung) à l’exclusion de la comptabilité analytique (Betriebsbuchhaltung).[^13] Il en résulte que son modèle de plan comptable comporte les neuf classes suivantes, toutes entières consacrées à la comptabilité financière:
- classe 0: Comptes d’immobilisations
- classe 1: Comptes de créances et de dettes à long terme
- classe 2: Comptes de créances et de dettes à court terme
- classe 3: Moyens monétaires
- classe 4: Achats (charges)
- classe 5: Charges d’exploitation par nature
- classe 6: Stocks
- classe 7: Produits
- classe 8: Pertes et profits exceptionnels
- classe 9: Capitaux propres
Le deuxième exemple de plan comptable dualiste, cité par E. Kosiol, est le plan comptable autrichien de 1947 (Einheits Kontenrahmen für die österreischische Wirtschaft) dont les classes sont les suivantes (Kosiol 1962 page 262):[^14]
- classe 0: Immobilisations
- classe 1: Stocks
- classe 2: Comptes financiers et créances
- classe 3: Dettes
- classe 4: Charges et matières
- classe 5: Charges de personnel
- classes 6 et 7: Autres charges
- classe 8: Produits
- classe 9: Capitaux propres et résultat.
Les constatations précédentes permettent donc d’affirmer que dès 1940, il existait en Allemagne et en Autriche des modèles de plans comptables purement dualistes (du type de celui de D. Bredt) ou des modèles de plans comptables de type moniste pouvant se ramener (dans l’hypothèse de la non-tenue des classes réservées à la comptabilité analytique) à un modèle dualiste (cas du type de Plan Comptable du Reich proposé pour les entreprises du secteur de l’artisanat). La question est de savoir si les normalisateurs français ont pu être influencés par l’expérience allemande[^15] ; ceci nous amène à prendre en compte des informations disponibles auprès des témoins de la période observée.
